Lohnsteuer nicht abgeführt: Was Geschäftsführern droht

Einleitung

Es ist einer der stillsten Vorgänge in der Unternehmenskrise. Die Löhne werden gezahlt, weil die Mitarbeiter sonst gehen. Die Lohnsteuer wird ordnungsgemäß angemeldet, weil die Buchhaltung sauber arbeitet. Nur überwiesen wird sie nicht, weil das Geld für beides nicht reicht. Für einen Monat, dann für zwei, dann bis zum Ende. In Essen und im Ruhrgebiet sehe ich diesen Ablauf regelmäßig, und fast immer verbunden mit derselben Annahme: Solange man nichts verschweigt, kann strafrechtlich nichts passieren.

Als Rechtsanwalt mit langjähriger Erfahrung im Wirtschafts- und Steuerstrafrecht muss ich diese Annahme halb bestätigen und halb widerlegen. Richtig ist: Wer zutreffend anmeldet und nicht zahlt, begeht in aller Regel keine Steuerhinterziehung. Falsch ist die Schlussfolgerung, dass damit nichts droht. Denn die Lohnsteuer ist fremdes Geld, das Sie treuhänderisch für Ihre Mitarbeiter einbehalten haben, und dafür haftet der Geschäftsführer persönlich, ohne dass das Finanzamt dafür ein Gericht braucht. Dieser Beitrag erklärt, wie die Pflicht aufgebaut ist, wo die Grenze zur Straftat verläuft und warum die Krise die Haftung nicht mildert, sondern verschärft.

1. Einbehalten, anmelden, abführen

Die Lohnsteuer schuldet nicht das Unternehmen, sondern der Arbeitnehmer, § 38 Abs. 2 Satz 1 EStG. Der Arbeitgeber ist lediglich dazwischengeschaltet: Er hat sie nach § 38 Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung für Rechnung des Arbeitnehmers einzubehalten. Wirtschaftlich betrachtet halten Sie damit Geld in der Hand, das Ihnen nie gehört hat. Aus dieser einfachen Feststellung folgt fast alles Weitere.

Die Abwicklung regelt § 41a EStG. Bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Anmeldungszeitraums ist die Lohnsteuer-Anmeldung elektronisch an das Betriebsstättenfinanzamt zu übermitteln und die einbehaltene Lohnsteuer abzuführen. Anmeldung und Zahlung fallen also auf denselben Stichtag. Der Anmeldungszeitraum richtet sich nach der Vorjahressumme: über 5.000 Euro monatlich, über 1.080 bis 5.000 Euro vierteljährlich, darunter jährlich.

Entscheidend ist die Rechtsnatur der Anmeldung. Nach § 168 Satz 1 AO steht eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Das heißt: Mit der ordnungsgemäßen Anmeldung liefern Sie dem Finanzamt selbst den vollstreckbaren Titel gegen Ihr Unternehmen. Es bedarf keines Bescheids, keiner Klage und keines Gerichts.

Was Verspätung sofort kostet

Ab dem Fälligkeitstag entstehen Säumniszuschläge von einem Prozent des rückständigen Betrages für jeden angefangenen Monat, § 240 Abs. 1 AO, also zwölf Prozent im Jahr. Die dreitägige Schonfrist des § 240 Abs. 3 AO gilt nur für unbare Zahlungen. Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 19. Februar 2025 (Aktenzeichen XI R 18/23) entschieden, dass gegen die Höhe der Säumniszuschläge auch für Zeiträume nach 2018 keine verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen.

2. Warum das keine Steuerhinterziehung ist

Die Antwort liegt im Aufbau des § 370 AO. Strafbar macht sich nach Absatz 1 Nummer 1, wer den Finanzbehörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht, und nach Nummer 2, wer sie pflichtwidrig über solche Tatsachen in Unkenntnis lässt. Beides setzt ein Erklärungsdefizit voraus. Wer korrekt und fristgerecht anmeldet, hat kein Erklärungsdefizit; die Finanzbehörde weiß alles, es fehlt allein das Geld.

Der Bundesgerichtshof hat das im Beschluss vom 22. Juli 2014 (Aktenzeichen 1 StR 189/14) klar formuliert: Die Steuerhinterziehung ist ein Erklärungsdelikt. Sie knüpft an die Verletzung von Erklärungspflichten an, nicht an die Nichtzahlung. Der Gesetzgeber kennt durchaus Nichtzahlungsdelikte im Steuerrecht, etwa § 26c UStG, aber § 370 AO gehört nicht dazu.

Für die Praxis ist das die gute Nachricht des Themas, und sie wird häufig übersehen. Wer in der Krise weiter sauber anmeldet, verhindert damit den Vorwurf der Steuerhinterziehung und die daran hängende lange Verfolgungsverjährung. Wer dagegen aufhört anzumelden, weil er die Zahlen nicht mehr sehen will, wechselt genau damit vom Ordnungswidrigkeitenrecht in das Strafrecht.

Wann es doch eine Straftat wird

Strafbar nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO ist die Nichtabgabe der Anmeldung; die Tat ist mit Ablauf des Anmeldungstermins vollendet, und jeder Anmeldungszeitraum bildet eine eigenständige Tat. Ebenso strafbar ist die zu niedrige Anmeldung, also der klassische Schwarzlohn, verschwiegene Sachbezüge oder fingierte Reisekosten. Dort tritt regelmäßig das Vorenthalten von Arbeitsentgelt nach § 266a StGB hinzu, und die Sozialversicherungsbeiträge werden auf einen Bruttolohn hochgerechnet.

3. Die Ordnungswidrigkeit nach § 380 AO

Der Auffangtatbestand ist eine Vorschrift, die kaum jemand kennt. Nach § 380 Abs. 1 AO handelt ordnungswidrig, wer vorsätzlich oder leichtfertig seiner Verpflichtung, Steuerabzugsbeträge einzubehalten und abzuführen, nicht, nicht vollständig oder nicht rechtzeitig nachkommt. Erfasst ist damit ausdrücklich auch die bloß verspätete Abführung. Die Geldbuße beträgt nach Absatz 2 bis zu 25.000 Euro, sofern die Handlung nicht bereits nach § 378 AO geahndet werden kann.

Adressat der Pflicht ist der Arbeitgeber, also die GmbH. Auf den Geschäftsführer schlägt die Ordnungswidrigkeit über § 9 Abs. 1 Nr. 1 OWiG durch. Zusätzlich kann gegen die Gesellschaft selbst eine Geldbuße nach § 30 OWiG festgesetzt werden, und wenn nicht die Leitungsebene, sondern die Lohnbuchhaltung handelt, kommt die Aufsichtspflichtverletzung nach § 130 OWiG in Betracht. Verfolgungsverjährung tritt nach § 384 AO in fünf Jahren ein.

Ein Instrument, das dem Steuerstrafrecht sonst vertraut ist, fehlt hier: Die strafbefreiende Selbstanzeige des § 371 AO gilt nur für die Steuerhinterziehung, die Bußgeldbefreiung des § 378 Abs. 3 AO nur für die leichtfertige Steuerverkürzung. Für § 380 AO sieht das Gesetz keine entsprechende Regelung vor.

Warum es trotzdem selten zum Bußgeld kommt

In der Praxis steht das Bußgeldverfahren nicht im Vordergrund, weil das Finanzamt einen weit wirksameren Hebel hat. Es vollstreckt aus der Anmeldung und nimmt den Geschäftsführer persönlich in Haftung. Wer sich deshalb sicher fühlt, weil kein Ermittlungsverfahren eingeleitet wird, übersieht, dass die wirtschaftlich einschneidende Folge auf einem ganz anderen Gleis läuft.

4. Der Unterschied zu den Sozialabgaben

Bei den Sozialversicherungsbeiträgen liegt die Sache umgekehrt. Wer als Arbeitgeber der Einzugsstelle die Arbeitnehmeranteile vorenthält, wird nach § 266a Abs. 1 StGB mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe bestraft, und zwar ausdrücklich unabhängig davon, ob Arbeitsentgelt gezahlt wird. Dort ist also die reine Nichtzahlung strafbar.

Dass die Lohnsteuer davon ausgenommen ist, steht schwarz auf weiß im Gesetz. § 266a Abs. 3 Satz 1 StGB erfasst einbehaltene Teile des Arbeitsentgelts, die nicht an den Berechtigten weitergeleitet werden; Satz 2 stellt klar, dass dies nicht für Teile des Arbeitsentgelts gilt, die als Lohnsteuer einbehalten werden. Der Gesetzgeber hat die Lohnsteuer bewusst herausgenommen.

Der Grund liegt in der unterschiedlichen Schutzbedürftigkeit. Der Fiskus verfügt mit § 168 AO über einen sofort vollstreckbaren Titel, mit § 42d EStG und den §§ 34, 69 AO über ein eigenes Haftungsinstrumentarium, mit § 219 Satz 2 AO über den Wegfall der Subsidiarität und mit den §§ 249 ff. AO über die Selbstvollstreckung. Die Sozialversicherungsträger sind demgegenüber auf die Mitwirkung des Arbeitgebers angewiesen. Deshalb schützt sie das Strafrecht, den Fiskus das Vollstreckungsrecht.

Was daraus für die Reihenfolge folgt

Wer in der Krise zwischen mehreren Zahlungen wählen muss, sollte den Unterschied kennen. Die Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung sind strafbewehrt und stehen an erster Stelle. Die Lohnsteuer ist haftungsbewehrt und steht an zweiter. Die Arbeitgeberanteile und die übrigen Gläubiger folgen danach. Diese Rangfolge ist allerdings kein Freibrief: Welche Zahlung im konkreten Fall zulässig bleibt, hängt zusätzlich davon ab, ob bereits Insolvenzreife eingetreten ist.

5. Die persönliche Haftung des Geschäftsführers

Der Kern des Themas steht in § 69 Satz 1 AO. Danach haften die in den §§ 34, 35 AO bezeichneten Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung ihrer Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig erfüllt werden. Nach Satz 2 umfasst die Haftung auch die dadurch entstandenen Säumniszuschläge. Der Geschäftsführer ist über § 34 Abs. 1 AO Adressat dieser Pflichten.

Die Schwelle der groben Fahrlässigkeit ist dabei niedriger, als der Wortlaut klingt. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, etwa im Urteil vom 23. September 2008 (Aktenzeichen VII R 27/07), indiziert die Nichtabführung der Lohnsteuer zum gesetzlichen Fälligkeitszeitpunkt regelmäßig zumindest grobe Fahrlässigkeit. Der Hinweis auf Zahlungsschwierigkeiten entlastet nicht; das hat der Bundesfinanzhof im Urteil vom 14. Dezember 2021 (Aktenzeichen VII R 32/20) ausdrücklich bestätigt.

Verfahrensrechtlich kommt eine Verschärfung hinzu, die viele überrascht. Normalerweise darf ein Haftungsschuldner erst in Anspruch genommen werden, wenn die Vollstreckung gegen den Steuerschuldner erfolglos geblieben ist. Für Steuerabzugsbeträge gilt das nach § 219 Satz 2 AO gerade nicht. Das Finanzamt kann Sie also sofort in Anspruch nehmen, ohne zuvor gegen die GmbH zu vollstrecken. Der Haftungsbescheid ergeht nach § 191 Abs. 1 AO; er ist eine Ermessensentscheidung und deshalb angreifbar.

Delegation entlastet nur bei Überwachung

Der häufigste Einwand lautet, die Lohnbuchhaltung liege beim Steuerberater. Der Bundesfinanzhof hat dazu klargestellt, dass die Übertragung von Aufgaben den Geschäftsführer nur entlastet, wenn er die beauftragte Person sorgfältig auswählt und ihre Tätigkeit fortlaufend überwacht. Wer über Monate keine Zahlungsbelege sieht, überwacht nicht. Bemerkenswert ist zudem, dass der Bundesfinanzhof im selben Urteil seine frühere Rechtsprechung geändert und die pauschalierte Lohnsteuer nach § 40 EStG nicht mehr als eigene Unternehmenssteuer eingeordnet hat.

6. Die Pflicht, die Löhne zu kürzen

An dieser Stelle wird es für Betroffene unangenehm. Bei den meisten Steuerarten gilt der Grundsatz der anteiligen Tilgung: Der Geschäftsführer verletzt seine Pflicht nur, soweit er das Finanzamt schlechter behandelt als die übrigen Gläubiger. Bei der Lohnsteuer gilt dieser Grundsatz nicht.

Die Begründung stammt vom Bundesfinanzhof aus dem Urteil vom 20. April 1982 (Aktenzeichen VII R 96/79) und ist seither ständige Rechtsprechung: Reichen die verfügbaren Mittel nicht aus, um die vollen Löhne zu zahlen, darf der Arbeitgeber die Löhne nur gekürzt als Vorschuss oder Teilbetrag auszahlen und muss aus den verbleibenden Mitteln die darauf entfallende Lohnsteuer abführen. Wer volle Nettolöhne auszahlt und die Steuer stehen lässt, verfügt über fremdes Geld.

Aus Sicht der Praxis ist das eine Regel, die kaum jemand befolgt, weil sie im Betriebsalltag kaum durchsetzbar ist. Wer seinen Mitarbeitern in der Krise nur achtzig Prozent des Nettolohns überweist, verliert sie. Genau diese Entscheidung begründet aber später die Haftung, und sie wird in jedem Haftungsverfahren gegen Sie vorgehalten.

Wo die Verteidigung ansetzt

Angegriffen wird ein Haftungsbescheid deshalb selten am Grund und häufig an der Höhe. Zu prüfen sind der Haftungszeitraum, die Frage, ob im maßgeblichen Zeitpunkt überhaupt Mittel vorhanden waren, die Ermessensausübung des Finanzamts einschließlich der Auswahl unter mehreren Geschäftsführern, die Verjährung nach § 191 Abs. 3 AO und die Behandlung der Säumniszuschläge. In der Literatur wird darüber hinaus vertreten, dass der Haftungsbetrag auf die Steuer zu begrenzen ist, die bei pflichtgemäßer Lohnkürzung angefallen wäre; höchstrichterlich geklärt ist das nicht.

7. In der Krise doppelt getroffen

Wer in der Krise zahlt, kann trotzdem haften. Wird die abgeführte Lohnsteuer später vom Insolvenzverwalter erfolgreich angefochten und an die Masse zurückgewährt, entfällt die Haftung nicht automatisch. Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 11. November 2008 (Aktenzeichen VII R 19/08) entschieden, dass bei einer verspäteten Abführung der Ursachenzusammenhang nicht unterbrochen wird, wenn der Fälligkeitszeitpunkt vor dem Anfechtungszeitraum lag. Und schon im Urteil vom 5. Juni 2007 (Aktenzeichen VII R 65/05) hat er es abgelehnt, den Geschäftsführer mit dem Argument zu entlasten, der Verwalter hätte die Zahlung ohnehin angefochten.

Umgekehrt hat der Gesetzgeber für die Insolvenzreife eine Entlastung geschaffen. Nach § 15b Abs. 8 InsO liegt keine Verletzung steuerrechtlicher Zahlungspflichten vor, wenn zwischen dem Eintritt der Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung und der Entscheidung des Insolvenzgerichts Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nicht erfüllt werden, sofern die Antragspflicht nach § 15a InsO eingehalten wird. Wird der Antrag verspätet gestellt, greift die Entlastung nur noch eingeschränkt. Die rechtzeitige Antragstellung ist damit zugleich das wirksamste Mittel gegen die Steuerhaftung.

Erfreulich ist eine neuere Entscheidung zur zeitlichen Grenze der Haftung. Mit Urteil vom 9. Dezember 2025 (Aktenzeichen VII R 4/23) hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass der Geschäftsführer nach dem Verlust seiner Organstellung kraft Gesetzes nicht mehr nach den §§ 34, 69 AO haftet und die fortbestehende Eintragung im Handelsregister die Organstellung nicht ersetzt. Für Pflichtverletzungen während der Amtszeit bleibt es dagegen bei der Haftung. Zum Umfeld dieser Fragen finden Sie mehr auf meinen Seiten zum Wirtschaftsstrafrecht, zum Vorenthalten von Arbeitsentgelt und zur Geschäftsführerhaftung.

Wie das Finanzamt die Lage aufklärt

Zwei Instrumente stehen dafür bereit. Die Lohnsteuer-Nachschau nach § 42g EStG erfolgt ohne vorherige Ankündigung während der üblichen Geschäftszeiten und kann nach einem schriftlichen Hinweis unmittelbar in eine Lohnsteuer-Außenprüfung übergehen. Die Lohnsteuer-Außenprüfung nach § 42f EStG kann auf Antrag zeitgleich mit der Prüfung der Deutschen Rentenversicherung stattfinden. Hinzu kommt die Gewerbeuntersagung: Erhebliche Steuerrückstände ohne tragfähiges Tilgungskonzept sind der klassische Fall der Unzuverlässigkeit nach § 35 GewO, und § 31a AO erlaubt dem Finanzamt insoweit die Offenbarung trotz Steuergeheimnisses.

8. Wo anwaltliche Hilfe ansetzt

Der erste Schritt ist die Trennung der Ebenen. Anmeldung, Zahlung, Haftung und Straf- oder Bußgeldvorwurf folgen unterschiedlichen Regeln und unterschiedlichen Fristen; wer alles in einem Schreiben beantwortet, verschenkt regelmäßig Positionen. Zu klären ist zunächst, ob überhaupt vollständig angemeldet wurde, weil davon abhängt, ob nur Haftung oder auch ein Strafverfahren droht.

Der zweite Schritt betrifft den Haftungsbescheid selbst. Er ist eine Ermessensentscheidung und muss als solche begründet sein; er unterliegt eigenen Festsetzungsfristen, und er kann der Höhe nach angreifbar sein. Parallel ist zu prüfen, ob Aussetzung der Vollziehung erreichbar ist, weil sonst vollstreckt wird, während der Einspruch noch läuft. Steht zugleich eine Insolvenz im Raum, entscheidet der Zeitpunkt des Insolvenzantrags über die Reichweite der Entlastung nach § 15b Abs. 8 InsO.

Womit ich Ihnen konkret helfe

Ich prüfe den Haftungsbescheid auf Grund, Höhe, Zeitraum und Ermessen, ordne ein, ob neben der Haftung ein Straf- oder Bußgeldvorwurf im Raum steht, und stimme das Vorgehen gegenüber Finanzamt, Sozialversicherungsträger und gegebenenfalls Insolvenzverwalter ab. Welche Schritte in welcher Reihenfolge sinnvoll sind, welche Unterlagen wann vorgelegt werden und ob eine Einlassung zur Sache überhaupt ratsam ist, hängt vom konkreten Sachverhalt ab und gehört in ein persönliches Gespräch.