Die unrichtige Bilanz: § 331 HGB

Einleitung

Eine Bilanz ist kein Meinungsbild, sondern eine Erklärung mit rechtlicher Bindung. Wer eine Forderung stehen lässt, die längst uneinbringlich ist, wer eine Rückstellung nicht bildet, weil das Ergebnis sonst nicht trägt, oder wer den Jahresabschluss weiter zu Fortführungswerten aufstellt, obwohl das Unternehmen faktisch abgewickelt wird, macht keinen Bewertungsfehler mehr, sondern erfüllt möglicherweise einen Straftatbestand. Das überrascht die meisten Beteiligten, weil sie den Jahresabschluss als etwas empfinden, das der Steuerberater erledigt und der Geschäftsführer unterschreibt.

Als Rechtsanwalt mit den Schwerpunkten Wirtschaftsstraf- und Insolvenzrecht erlebe ich in Essen und im Ruhrgebiet regelmäßig, dass der Vorwurf nicht mit der Bilanz beginnt, sondern mit einem Insolvenzverfahren, einer Betriebsprüfung oder einer gekündigten Kreditlinie, und dass die Zahlen erst danach zum Thema werden. Dieser Beitrag ordnet ein, was § 331 des Handelsgesetzbuchs verbietet, wann eine Darstellung unrichtig ist und wann sie verschleiert, wer Täter sein kann, wie sich Ordnungswidrigkeit und Ordnungsgeld davon unterscheiden und wie sich Insolvenzstrafrecht, Steuerstrafrecht und Betrug an dieselben Zahlen anhängen.

1. Was das Gesetz an der Bilanz verbietet

Nach § 331 Absatz 1 Nummer 1 des Handelsgesetzbuchs macht sich strafbar, wer als Mitglied des vertretungsberechtigten Organs oder des Aufsichtsrats einer Kapitalgesellschaft die Verhältnisse der Gesellschaft in der Eröffnungsbilanz, im Jahresabschluss, im Lagebericht einschließlich der nichtfinanziellen Erklärung, im gesonderten nichtfinanziellen Bericht oder im Zwischenabschluss nach § 340a Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs unrichtig wiedergibt oder verschleiert. Der Strafrahmen reicht von der Geldstrafe bis zu drei Jahren Freiheitsstrafe.

§ 331 Absatz 1 Nummer 2 des Handelsgesetzbuchs erfasst dieselbe Handlung auf Konzernebene, § 331 Absatz 1 Nummer 4 des Handelsgesetzbuchs falsche Angaben in Aufklärungen und Nachweisen gegenüber dem Abschlussprüfer. § 331 Absatz 1 Nummer 1a des Handelsgesetzbuchs erfasst die Offenlegung eines befreienden Einzelabschlusses nach den internationalen Rechnungslegungsstandards, Nummer 3 die Offenlegung eines befreienden Konzernabschlusses oder Konzernlageberichts nach den §§ 291 und 292 des Handelsgesetzbuchs. Für die Nummern 1a und 3 stellt § 331 Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs auch leichtfertiges Handeln unter Strafe, dann mit Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr.

Die Vorschrift gilt für Kapitalgesellschaften, also für die GmbH einschließlich der Unternehmergesellschaft, die Aktiengesellschaft und die Kommanditgesellschaft auf Aktien. Täter kann nur sein, wer dort Mitglied des vertretungsberechtigten Organs oder des Aufsichtsrats ist. Über § 335b des Handelsgesetzbuchs gelten die Straf-, Bußgeld- und Ordnungsgeldvorschriften außerdem für offene Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften im Sinne des § 264a Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs, also für die verbreitete GmbH & Co. KG ohne natürliche Person als persönlich haftenden Gesellschafter.

Unrichtig wiedergeben und verschleiern

Unrichtig ist eine Darstellung, wenn sie mit den objektiven Gegebenheiten am Maßstab der einschlägigen Rechnungslegungsnormen und der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung nicht übereinstimmt. Der Bundesgerichtshof hat mit Beschluss vom 16. Mai 2017 (Aktenzeichen 1 StR 306/16) klargestellt, dass davon nicht nur reine Tatsachenangaben erfasst sind, sondern auch die darauf beruhenden Schlussfolgerungen, Bewertungen, Schätzungen und Prognosen.

Verschleiern ist der zweite, unterschätzte Weg in den Tatbestand. Hier stimmt jede einzelne Zahl, aber die Darstellung ist so gewählt, dass die Lage nicht mehr erkennbar wird, etwa durch Saldierungen, durch die Verlagerung wesentlicher Vorgänge in unauffällige Sammelposten oder durch das Weglassen von Angaben, die den ausgewiesenen Wert erst verständlich machen. Maßstab bleibt § 264 Absatz 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs, wonach der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage zu vermitteln hat. Nicht jede Verletzung einer Rechnungslegungsvorschrift genügt; nach dem bereits genannten Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 16. Mai 2017 muss es sich um eine Unrichtigkeit handeln, die die Interessen der Gläubiger, der Arbeitnehmer oder der Gesellschafter berührt.

2. Was der Tatbestand nicht voraussetzt

Der wichtigste Satz dieses Beitrags lautet: Es kommt nicht darauf an, ob jemand auf die Zahlen hereingefallen ist. § 331 des Handelsgesetzbuchs verlangt weder einen Vermögensschaden noch einen getäuschten Gläubiger noch eine Kreditentscheidung, die auf dem Abschluss beruht. Die Vorschrift schützt das Vertrauen in die Richtigkeit der Rechnungslegung als solche und wird deshalb als abstraktes Gefährdungsdelikt eingeordnet.

Ebenso wenig setzt § 331 Absatz 1 Nummer 1 des Handelsgesetzbuchs voraus, dass der unrichtige Abschluss veröffentlicht wurde. Die Tathandlung liegt dort in der unrichtigen Wiedergabe oder Verschleierung im Abschluss selbst, also in dessen Aufstellung und Feststellung. Anders liegt es allein bei den Nummern 1a und 3, die an die Offenlegung befreiender Abschlüsse anknüpfen. Der Einwand, der Abschluss sei doch nie im Unternehmensregister erschienen, entlastet strafrechtlich daher nicht. Zeitlich knüpft die Vorschrift an die handelsrechtlichen Fristen an: Nach § 264 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs sind Jahresabschluss und Lagebericht in den ersten drei Monaten des Geschäftsjahres für das vergangene Geschäftsjahr aufzustellen, bei kleinen Kapitalgesellschaften innerhalb von sechs Monaten, soweit dies einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang entspricht.

Die Verjährung

Weil die Höchststrafe drei Jahre beträgt, verjährt die Verfolgung nach § 78 Absatz 3 Nummer 4 des Strafgesetzbuchs in fünf Jahren, gerechnet nach § 78a Satz 1 des Strafgesetzbuchs ab Beendigung der Tat. Maßgeblich ist damit nicht der Bilanzstichtag, sondern der Zeitpunkt, zu dem der unrichtige Abschluss fertiggestellt wurde. Bei mehreren aufeinander aufbauenden Jahresabschlüssen ist jeder Abschluss gesondert zu betrachten, weil eine einmal falsch gebildete Position in den Folgejahren fortgeschrieben und dabei erneut unrichtig wiedergegeben wird. Ein Abschluss für das Jahr 2021, der im Sommer 2022 aufgestellt wurde, kann danach bis in das Jahr 2027 hinein verfolgt werden, und bis dahin sind die Beteiligten meist ausgeschieden und die Unterlagen beim Insolvenzverwalter.

3. Wer Täter sein kann und wer Gehilfe

§ 331 Absatz 1 Nummer 1 des Handelsgesetzbuchs ist ein Sonderdelikt. Täter kann nur sein, wer Mitglied des vertretungsberechtigten Organs oder des Aufsichtsrats ist. Eine interne Ressortverteilung hilft dabei nur begrenzt, weil die Aufstellung des Jahresabschlusses das Organ gemeinsam trifft; der nicht zuständige Geschäftsführer schuldet jedenfalls eine Überwachung, deren Maß mit erkennbaren Auffälligkeiten steigt.

Der faktische Geschäftsführer ist damit nicht aus dem Spiel. § 14 Absatz 1 Nummer 1 des Strafgesetzbuchs rechnet die besonderen persönlichen Merkmale demjenigen zu, der als Mitglied des vertretungsberechtigten Organs handelt; Mitglied des Vertretungsorgans in diesem Sinne ist nach der Rechtsprechung nicht nur der förmlich Bestellte, sondern auch derjenige, der diese Stellung tatsächlich übernommen hat. § 14 Absatz 3 des Strafgesetzbuchs erfasst daneben den Fall, dass ein Bestellungsakt zwar vorliegt, aber unwirksam ist. Der Bundesgerichtshof hat mit Urteil vom 27. Februar 2025 (Aktenzeichen 5 StR 287/24) für die Insolvenzverschleppung und für die Bankrottdelikte entschieden, dass der faktische Geschäftsführer tauglicher Täter ist und nicht etwa nur Gehilfe des eingetragenen Strohmanns; ob jemand diese Stellung innehat, ist in einer Gesamtschau der tatsächlichen Verhältnisse zu bestimmen. Was die faktische Geschäftsführung und ihre Voraussetzungen im Einzelnen ausmacht, ist deshalb für jeden von Bedeutung, der die Geschicke einer Gesellschaft tatsächlich bestimmt, ohne im Handelsregister zu stehen. Hinzu kommt, dass der 3. Strafsenat des Bundesgerichtshofs mit Beschluss vom 15. Mai 2012 (Aktenzeichen 3 StR 118/11) die sogenannte Interessentheorie aufgegeben hat; ein Handeln im Interesse der Gesellschaft ist beim Bankrott seither nicht mehr erforderlich.

Der Steuerberater und der Buchhalter

Der Steuerberater ist regelmäßig nicht Organ und kommt deshalb nur als Anstifter oder Gehilfe in Betracht. Für berufstypische Handlungen gilt der Maßstab, den der Bundesgerichtshof mit Urteil vom 1. August 2000 (Aktenzeichen 5 StR 624/99) entwickelt hat: Weiß der Berater, dass sein Beitrag ausschließlich einer strafbaren Handlung dient, ist sein Verhalten Beihilfe; hält er es lediglich für möglich, bleibt sein Verhalten grundsätzlich neutral, es sei denn, das von ihm erkannte Risiko strafbaren Verhaltens war so hoch, dass er sich die Förderung eines erkennbar tatgeneigten Täters angelegen sein ließ. Eine höchstrichterliche Entscheidung, die diesen Maßstab ausdrücklich auf die Beihilfe zur unrichtigen Darstellung nach § 331 des Handelsgesetzbuchs anwendet, ließ sich in den öffentlich zugänglichen Quellen nicht nachweisen; die Frage wird hier deshalb bewusst ohne Zitat dargestellt.

Belegt ist dagegen die zivilrechtliche Seite. Der Bundesgerichtshof hat mit Urteil vom 26. Januar 2017 (Aktenzeichen IX ZR 285/14) entschieden, dass der mit der Erstellung des Jahresabschlusses beauftragte Steuerberater zwar keine eigene Fortführungsprognose schuldet, aber mit dem Mandanten klären muss, ob Fortführungswerte noch angesetzt werden dürfen, und auf einen möglichen Insolvenzgrund hinzuweisen hat, wenn er Anlass zu der Annahme hat, dass die Geschäftsführung sich dessen nicht bewusst ist.

4. Die Parallelvorschriften im GmbH-Recht und im Aktienrecht

Der Jahresabschluss ist nicht der einzige Ort, an dem falsche Zahlen strafbar sind. § 82 Absatz 2 Nummer 2 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung bedroht denjenigen mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder mit Geldstrafe, der als Geschäftsführer, Liquidator, Mitglied eines Aufsichtsrats oder eines ähnlichen Organs in einer öffentlichen Mitteilung die Vermögenslage der Gesellschaft unwahr darstellt oder verschleiert, und zwar ausdrücklich nur, wenn die Tat nicht bereits in § 331 Absatz 1 Nummer 1 oder Nummer 1a des Handelsgesetzbuchs mit Strafe bedroht ist. Erfasst wird damit vor allem, was außerhalb des Abschlusses nach außen dringt. § 82 Absatz 1 desselben Gesetzes betrifft daneben die falschen Angaben in der Gründungs- und Kapitalphase.

Im Aktienrecht entspricht dem § 400 Absatz 1 Nummer 1 des Aktiengesetzes. Bestraft wird mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder mit Geldstrafe, wer als Mitglied des Vorstands oder des Aufsichtsrats oder als Abwickler die Verhältnisse der Gesellschaft einschließlich ihrer Beziehungen zu verbundenen Unternehmen im Vergütungsbericht nach § 162 Absatz 1 oder 2 des Aktiengesetzes, in Darstellungen oder Übersichten über den Vermögensstand oder in Vorträgen oder Auskünften in der Hauptversammlung oder in einer gesonderten Versammlung unrichtig wiedergibt oder verschleiert, soweit die Tat nicht bereits von § 331 Absatz 1 Nummer 1 oder Nummer 1a des Handelsgesetzbuchs erfasst ist. Wie weit der Begriff der Darstellung über den Vermögensstand reicht, hat der Bundesgerichtshof mit Urteil vom 16. Dezember 2004 (Aktenzeichen 1 StR 420/03) geklärt: Erfasst ist auch eine Mitteilung außerhalb des Jahresabschlusses, wenn sie einen Gesamtüberblick über die wirtschaftliche Lage ermöglicht und den Eindruck der Vollständigkeit erweckt, ausgelegt aus der Sicht eines bilanzkundigen Lesers. Eine Mitteilung mit Quartalszahlen kann diese Schwelle erreichen, eine punktuelle Einzelinformation dagegen nicht.

Der Bilanzeid

Für kapitalmarktorientierte Gesellschaften gilt eine schärfere Norm. Nach § 264 Absatz 2 Satz 3 des Handelsgesetzbuchs haben die gesetzlichen Vertreter bestimmter Inlandsemittenten schriftlich zu versichern, dass der Jahresabschluss nach bestem Wissen ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt. Wer eine solche Versicherung unrichtig abgibt, wird nach § 331a Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs mit Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder mit Geldstrafe bestraft, bei Leichtfertigkeit nach § 331a Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs mit Freiheitsstrafe bis zu zwei Jahren. Die Vorschrift gilt seit dem 1. Juli 2021 und zeigt, wohin sich das Bilanzstrafrecht bewegt.

5. Ordnungswidrigkeit, Ordnungsgeld und die unterlassene Offenlegung

Nicht jeder Verstoß gegen das Bilanzrecht ist eine Straftat. § 334 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erklärt eine Vielzahl von Verstößen gegen Vorschriften über Form, Inhalt, Gliederung, Bewertung und Angaben zur Ordnungswidrigkeit; die Geldbuße beträgt nach § 334 Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs im Regelfall bis zu fünfzigtausend Euro, für kapitalmarktorientierte Gesellschaften erheblich mehr. Die Grenze zur Straftat verläuft nicht bei der Höhe des Fehlers, sondern bei seiner Qualität: Die Ordnungswidrigkeit erfasst den Verstoß gegen eine einzelne Rechnungslegungsvorschrift, die Straftat die unrichtige Wiedergabe oder Verschleierung der Verhältnisse insgesamt.

Getrennt davon steht das Ordnungsgeldverfahren wegen unterlassener Offenlegung. Nach § 325 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs haben die Mitglieder des vertretungsberechtigten Organs den festgestellten Jahresabschluss der das Unternehmensregister führenden Stelle elektronisch zu übermitteln, und zwar nach § 325 Absatz 1a des Handelsgesetzbuchs spätestens ein Jahr nach dem Abschlussstichtag. Geschieht das nicht, führt das Bundesamt für Justiz nach § 335 des Handelsgesetzbuchs ein Ordnungsgeldverfahren durch: Zunächst wird das Ordnungsgeld angedroht und eine Frist von sechs Wochen ab Zugang der Androhung gesetzt, erst nach fruchtlosem Ablauf wird es festgesetzt. Der Rahmen beträgt nach § 335 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs mindestens zweitausendfünfhundert und höchstens fünfundzwanzigtausend Euro. Erfüllen kleine Kapitalgesellschaften und Kleinstkapitalgesellschaften ihre Pflicht nach Ablauf der Sechswochenfrist, aber vor der Entscheidung über die Festsetzung, ist das Ordnungsgeld nach § 335 Absatz 4 des Handelsgesetzbuchs auf eintausend beziehungsweise fünfhundert Euro herabzusetzen; bei nur geringfügiger Fristüberschreitung kommt eine weitere Herabsetzung in Betracht.

Warum das Ordnungsgeld nichts über die Strafbarkeit sagt

Das Ordnungsgeld ist ein Beugemittel. Es soll die Offenlegung erzwingen, kann deshalb wiederholt festgesetzt werden und enthält keine Aussage darüber, ob die Zahlen richtig sind. Umgekehrt entzieht sich der Grundvariante des § 331 Absatz 1 Nummer 1 des Handelsgesetzbuchs nicht, wer gar nichts einreicht, weil diese an die Aufstellung anknüpft und nicht an die Veröffentlichung. Wer überhaupt keinen Abschluss mehr aufstellt, verlagert sein Problem nur, denn dann steht die Buchführungspflicht selbst im Raum, und die ist im Insolvenzstrafrecht mit deutlich höheren Strafrahmen bewehrt als die Offenlegungspflicht im Handelsrecht.

6. Die Bilanzdelikte im Insolvenzstrafrecht

Sobald ein Insolvenzverfahren im Raum steht, verschiebt sich der Schwerpunkt in das Strafgesetzbuch, und der Strafrahmen steigt. Alle folgenden Varianten setzen nach dem Einleitungssatz des § 283 Absatz 1 des Strafgesetzbuchs voraus, dass der Täter bei Überschuldung oder bei drohender oder eingetretener Zahlungsunfähigkeit handelt. § 283 Absatz 1 Nummer 5 des Strafgesetzbuchs erfasst denjenigen, der Handelsbücher, zu deren Führung er gesetzlich verpflichtet ist, zu führen unterlässt oder so führt oder verändert, dass die Übersicht über seinen Vermögensstand erschwert wird. § 283 Absatz 1 Nummer 6 des Strafgesetzbuchs betrifft das Beiseiteschaffen, Verheimlichen, Zerstören oder Beschädigen von Handelsbüchern und sonstigen Unterlagen vor Ablauf der Aufbewahrungsfristen, wenn dadurch die Übersicht über den Vermögensstand erschwert wird.

Für die Bilanz selbst ist § 283 Absatz 1 Nummer 7 des Strafgesetzbuchs zentral. Buchstabe a erfasst denjenigen, der entgegen dem Handelsrecht Bilanzen so aufstellt, dass die Übersicht über seinen Vermögensstand erschwert wird; Buchstabe b denjenigen, der es unterlässt, die Bilanz seines Vermögens oder das Inventar in der vorgeschriebenen Zeit aufzustellen. Die zweite Variante ist der stille Klassiker, denn sie verlangt keine falsche Zahl, sondern nur, dass die Bilanz nicht rechtzeitig da ist. Der Strafrahmen reicht bis zu fünf Jahren; § 283 Absatz 4 und Absatz 5 des Strafgesetzbuchs stellen auch fahrlässiges und leichtfertiges Verhalten unter Strafe, und § 283a des Strafgesetzbuchs sieht für besonders schwere Fälle Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren vor. Wie sich diese Bilanzdelikte zu den übrigen Bankrotthandlungen des § 283 des Strafgesetzbuchs verhalten, ist für die Verteidigung wichtig, weil die Vorwürfe in der Anklage regelmäßig gebündelt auftreten. Fehlt es an der Krise, greift § 283b des Strafgesetzbuchs, der die drei Buchführungs- und Bilanzvarianten in weitgehend gleicher Fassung ohne die wirtschaftliche Krisenlage aufgreift und mit Freiheitsstrafe bis zu zwei Jahren oder Geldstrafe bedroht; für fahrlässiges Handeln sieht § 283b Absatz 2 des Strafgesetzbuchs in den Fällen der Nummern 1 und 3 Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr vor.

Die objektive Bedingung der Strafbarkeit

Beide Vorschriften stehen unter einem Vorbehalt, der in der Beratung immer wieder überrascht. Nach § 283 Absatz 6 des Strafgesetzbuchs ist die Tat nur strafbar, wenn der Täter seine Zahlungen eingestellt hat oder über sein Vermögen das Insolvenzverfahren eröffnet oder der Eröffnungsantrag mangels Masse abgewiesen worden ist; § 283b Absatz 3 des Strafgesetzbuchs erklärt diese Regelung für entsprechend anwendbar.

Daraus folgt zweierlei. Erstens muss sich der Vorsatz auf diese Bedingung nicht erstrecken; niemand muss bei der Buchführung daran gedacht haben, dass später ein Insolvenzverfahren eröffnet wird. Zweitens wird ein Verhalten, das jahrelang folgenlos blieb, mit dem Eintritt der Bedingung überhaupt erst strafbar: Die schlampige Buchführung des Jahres 2023 wird strafrechtlich relevant, weil im Jahr 2026 die Zahlungen eingestellt werden. Die Verjährung beginnt nach § 78a Satz 1 des Strafgesetzbuchs erst mit dem Eintritt der objektiven Bedingung der Strafbarkeit, weil die Tat erst dann beendet ist; der Bundesgerichtshof hat das mit Urteil vom 10. November 2016 (Aktenzeichen 4 StR 86/16) für die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausdrücklich so entschieden. Auch weit zurückliegende Buchführungsmängel können deshalb noch Jahre nach der Insolvenzeröffnung verfolgt werden.

7. Fortführungsprognose, Steuer und Betrug

Der handelsrechtliche Hebel für das gesamte Insolvenzstrafrecht ist ein einziger Satz. Nach § 252 Absatz 1 Nummer 2 des Handelsgesetzbuchs ist bei der Bewertung von der Fortführung der Unternehmenstätigkeit auszugehen, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen, und nach § 252 Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs darf davon nur in begründeten Ausnahmefällen abgewichen werden. Stehen der Fortführung Gegebenheiten entgegen, ist auf Liquidationswerte umzustellen, und dabei bricht der Wertansatz vieler Positionen ein. Wer diese Umstellung unterlässt, obwohl die Fortführung nicht mehr vertretbar zu begründen ist, gibt die Verhältnisse der Gesellschaft unrichtig wieder.

Von der Bewertungsfrage zu unterscheiden ist die insolvenzrechtliche Prüfung. Nach § 19 Absatz 2 Satz 1 der Insolvenzordnung liegt Überschuldung vor, wenn das Vermögen des Schuldners die bestehenden Verbindlichkeiten nicht mehr deckt, es sei denn, die Fortführung des Unternehmens ist in den nächsten zwölf Monaten nach den Umständen überwiegend wahrscheinlich. Die Handelsbilanz ist nicht der Überschuldungsstatus, weil dort andere Ansätze und andere Werte gelten; sie ist aber der Ausgangspunkt, und ein bilanzieller Fehlbetrag ist das Signal, das die Prüfung auslösen muss. Wie die Überschuldungsprüfung mit ihrer Fortführungsprognose im Einzelnen aufgebaut ist, entscheidet darüber, ob die Antragspflicht des § 15a Absatz 1 der Insolvenzordnung mit ihren Fristen von drei Wochen bei Zahlungsunfähigkeit und sechs Wochen bei Überschuldung ausgelöst wird, deren Verletzung nach § 15a Absatz 4 der Insolvenzordnung mit Freiheitsstrafe bis zu drei Jahren oder Geldstrafe bedroht ist.

Betrug und Kreditbetrug daneben

Über den Grundsatz der Maßgeblichkeit in § 5 Absatz 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes ist das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisende Betriebsvermögen auch Ausgangspunkt der steuerlichen Gewinnermittlung. Eine unrichtige Handelsbilanz wandert deshalb regelmäßig in die Steuererklärung und wird dort zu unrichtigen Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen im Sinne des § 370 Absatz 1 Nummer 1 der Abgabenordnung, mit einem Strafrahmen bis zu fünf Jahren und in besonders schweren Fällen nach § 370 Absatz 3 der Abgabenordnung von sechs Monaten bis zu zehn Jahren.

Die Richtung der Manipulation entscheidet gegenläufig über den Vorwurf. Wer das Ergebnis nach unten rechnet, um Steuern zu sparen, weist gegenüber Banken und Lieferanten zugleich eine zu schlechte Lage aus; wer es nach oben rechnet, um Kredite zu halten, zahlt zunächst zu viel Steuern. Der Bundesgerichtshof hat mit Urteil vom 27. Oktober 2015 (Aktenzeichen 1 StR 373/15) entschieden, dass die Wertgrenze für das Regelbeispiel des großen Ausmaßes einheitlich bei fünfzigtausend Euro liegt; bei bilanziellen Sachverhalten ist sie schnell erreicht, weil eine falsch bewertete Position über mehrere Jahre fortwirkt.

Sobald der unrichtige Abschluss einem Dritten vorgelegt wird, kommt § 263 des Strafgesetzbuchs hinzu. Wer einer Bank die Bilanz zur Verlängerung einer Kreditlinie einreicht oder einem Lieferanten Zahlen vorlegt, um ein Zahlungsziel zu erhalten, täuscht über die eigene Leistungsfähigkeit. Der Schaden entsteht nach den Grundsätzen des Eingehungsbetrugs bereits mit dem Abschluss des Vertrages, wenn der Anspruch des Vertragspartners von Anfang an weniger wert ist als seine eigene Leistung.

Für die Kreditvergabe hält das Gesetz zusätzlich einen eigenen Tatbestand bereit. Der Kreditbetrug nach § 265b des Strafgesetzbuchs knüpft an die Vorlage unrichtiger Unterlagen im Zusammenhang mit einem Kreditantrag an und verlangt weder eine Auszahlung noch einen Schaden. Damit gilt dasselbe Muster wie bei § 331 des Handelsgesetzbuchs: Vollendet ist die Tat, bevor irgendjemand etwas verloren hat. In dem bereits genannten Beschluss vom 16. Mai 2017 (Aktenzeichen 1 StR 306/16) war eine zu Unrecht ausgewiesene Kapitalrücklage im Vorfeld eines Börsengangs sowohl unter § 331 des Handelsgesetzbuchs als auch unter § 263 des Strafgesetzbuchs zu würdigen. Die Zahlen sind dieselben, die Vorwürfe addieren sich.

8. Wo anwaltliche Hilfe ansetzt

Der erste Punkt ist die Frage, ob überhaupt eine Unrichtigkeit im Rechtssinne vorliegt. Zwischen einer vertretbaren Bewertung, einer angreifbaren Bewertung und einer unrichtigen Wiedergabe der Verhältnisse verlaufen schmale Grenzen, und sie verlaufen entlang der Frage, was im Zeitpunkt der Aufstellung bekannt war. Wer eine Bewertung im Nachhinein verteidigen muss, verteidigt sie gegen ein Bild, das der Ermittler aus der späteren Entwicklung gewonnen hat. Die entscheidende Arbeit besteht deshalb darin, den damaligen Kenntnisstand aus den vorhandenen Unterlagen zu rekonstruieren, bevor eine Einlassung erfolgt.

Der zweite Punkt ist die Reihenfolge. Insolvenzverfahren, Strafverfahren, Besteuerungsverfahren und die Haftungsansprüche des Insolvenzverwalters laufen nebeneinander, und jede Erklärung wirkt in allen Verfahren zugleich. Die Auskunftspflicht gegenüber dem Insolvenzverwalter, die Mitwirkungspflicht im Besteuerungsverfahren und das Schweigerecht im Strafverfahren stehen in einem Spannungsverhältnis, das sich nicht auflösen, sondern nur ordnen lässt. Hinzu kommt die Schnittstelle zum Finanzamt: Wie die Betriebsprüfung und der Übergang zur Steuerfahndung verlaufen, entscheidet häufig darüber, ob aus einer bilanziellen Auseinandersetzung ein Steuerstrafverfahren wird.

Womit ich Ihnen konkret helfe

Ich prüfe anhand der Buchhaltung und der Abschlussunterlagen, welche Positionen beanstandet werden und ob der Vorwurf trägt, ordne die Verfahren gegen die handelnden Personen und gegen die Gesellschaft zueinander, bewerte die Reichweite der Auskunfts- und Mitwirkungspflichten und vertrete Sie gegenüber Staatsanwaltschaft, Insolvenzverwalter und Finanzbehörde. Welche Erklärung wann und in welchem Verfahren zuerst abgegeben wird, hängt vom Akteninhalt ab und lässt sich nicht allgemein beantworten.